逃税罪等几个涉税犯罪须注意的证据审查要点

来源：法律出版社

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开篇说明+

涉税刑事案件，其显著的特点是税务税法的专业性很强。要成功代理涉税案件，必须懂税务懂财务。代理人、辩护人既要具备优秀律师应有的专业水平，又要具备较高的税务专业水平，特别是要具备丰富的财务和税务实践经验，具备很强的综合融通业务能力和法规政策把握能力，才能够从法律角度甄别清楚复杂的涉税法律问题，明辨刑事案件的「税是税非」。今日推荐的「涉税刑事案件实务」一书，由王明奎、王朝晖两位前辈集结涉税刑事辩护圈内众多业务精英编写完成。下述我们摘录了书中关于逃税罪等几个涉税犯罪须注意的证据审查要点，以飨有需求的读者朋友参阅之。

1、增值税

（1）增值税凭证

①增值税扣税凭证是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证。

②有下列情形之一，纳税人虽然具备合法的增值税扣税凭证，但增值税进项税额未及时转出，这些增值税扣税凭证会被做为增值税欠税书证。

外购货物用于集体福利或个人消费；外购货物发生非正常损失；在产品、产成品发生非正常损失；纳税人适用一般计税方法兼营简易计税项目、免税项目；固定资产、无形资产发生应进项税额转出的情形；取得不得抵扣进项税额的不动产；开票企业走逃，受票企业取得的增值税专用发票的进项税额。

③虚开的增值税专用发票或增值税发票，并已做相应抵扣；资金回流的银行流水凭证，开票费凭证等。

（2）增值税纳税时间

增值税的纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。

以1个季度为纳税期限的规定仅适用于小规模纳税人。每个季度期满后的次月15日内申报纳税。

一般纳税人以1个月为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税;以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。

2、企业所得税

（1）应纳税所得额

企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许的弥补。

（2）不征税收入

根据《企业所得税法》(主席令第63号)第7条的规定：收入总额中的下列收入为不征税收入：

①财政拨款;

②依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金;

③国务院规定的其他不征税收入。

财政拨款，是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。

政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。

根据财政部、国家税务总局《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税〔2011〕70号)的规定：

“一、企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：(一)企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件;(二)财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求;(三)企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。”

根据上述规定，企业取得的财政性资金若要作为不征税收入，必须具备财税〔2011〕70号文件的规定从收入中减除条件相应的三个方面证据资料，没有资金拨付文件、资金管理办法及资金单独核算三方面的证据资料，企业必须将该资金作为征税收入缴税，否则会造成欠税。

（3）扣除项目

企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除,除税法另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除。

根据《企业所得税法实施条例》第28条的规定，对于不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

对企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用，除另有规定者外，可以在计算企业应纳税所得额时扣除。

①税前扣除的时间。

应以权责发生制为主要原则，属于当期的支出，不论款项是否支付，应作为当期的成本、费用；不属于当期的支出，即使款项已经在当期支付，也不能作为当期的成本、费用。

②扣除凭证。

企业应该取得而未取得发票的，不得税前扣除。国家税务总局出台了一系列政策文件予以明确。例如，国税发〔2008〕40号文件规定，对于不符合规定的发票和其他凭证，包括虚假发票和非法代开发票，均不得用以税前扣除、出口退税、抵扣税款。国税发〔2008〕88号文件规定，税前扣除的凭证不合法的，相应的支出也不能在税前扣除。

发票是主要的税前扣除凭证，但不是唯一的合法凭证。根据不同的情况，其他合法凭证还有财政监制收费收据、军队票据、地税缴款书、公益事业捐赠票据、工会经费收入专用收据等。

企业的合法凭证既包括企业发生业务往来，从外部取得的各类凭证，也包括企业内部核算，所自制的符合规定的内部凭证。

根据国家税务总局《关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)第6条规定，企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算;但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。

③注册资本不到位情况下的企业所得税。

在企业注册资本尚未缴足的情况下，企业取得借款资金进行经营活动发生的利息费用，面临不可以足额进行税前扣除的风险。

④政策依据。

国家税务总局《关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》（国税函〔2009〕312号）规定，根据《企业所得税法实施条例》第27条规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

据上述规定，企业存在实缴资本额低于应缴资本额的情形利用借贷资金进行经营活动产生利息费用支出的，实缴资本额与应缴资本额的差额部分对应的利息费用支出不属于《企业所得税法实施条例》第27条所规定的“合理的”支出，不允许税前扣除。

另外，如果企业向关联企业借款，实际支付给关联方的利息支出，不超过2∶1的债资比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。而在注册资本尚未缴足的情况下，依2∶1的债资比例计算的利息支出准予扣除的金额自然会减少，纳税调增的风险会增大。当然，企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的除外。

假如公司注册资本5000万元，约定2016年12月31日缴纳完毕，但是公司一直没有实际缴纳的话，若该公司在2017年借款800万元，这800万元的利息是不可以所得税前扣除的！

企业所得税应做好收入、扣除项目确认及相对应的合同及支出凭证等法律凭证和银行资金往来等税务凭证，企业应结合相应的财务会计处理避免欠税欠缴；在注册资金不到位情形下，企业账面记载凭证和银行凭证、借款凭证都是漏税欠税的证据。

3.房产税

（1）房产税纳税人

纳税人房产税是财产税性质的一种税。房产税由产权所有人缴纳。产权属于全民所有的，由经营管理的单位缴纳。产权出典的，在出典期间，因为房产的产权所有人已无权支配房产，房产税由承典人缴纳。为了便于征收管理，保证房产税及时入库，产权所有人、承典人不在房产所在地的，或者产权未确定及租典纠纷未解决的，房产税暂行条例规定，由房产代管人或者使用人缴纳。

纳税单位与免税单位共同使用的房屋，按各自使用的部分划分，分别征收或免征房产税。

无租使用其他单位房产的应税单位和个人，依照房产余值代缴纳房产税。

融资租赁的房产由承租人缴纳房产税。

对居民住宅区内业主共有的经营性房产，由实际经营（自营和出租）的代管人或使用人缴纳房产税。

凡以分期付款方式购买使用商品房，且购销双方均未取得房屋产权证书期间，应确定房屋的实际使用人为房产税的纳税义务人，缴纳房产税。

军队无租出借的房产，由使用人代缴房产税。

（2）房产税的纳税义务发生时间

纳税人自建的房屋，自建成之次月起征收房产税。

纳税人委托施工企业建设的房屋，从办理验收手续之次月起征收房产税。

纳税人在办理验收手续前已使用或出租、出借的新建房屋，应按法规征收房产税：

①购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征房产税和城镇土地使用税。

②购置存量房，自办理房屋权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起计征房产税和城镇土地使用税。

③出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起计征房产税和城镇土地使用税。

④房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房，自房屋使用或交付之次月起计征房产税和城镇土地使用税。

融资租入的房产，在合同约定租赁开始日期的次月缴纳房产税，合同没有约定租赁开始日的，自租赁合同签订的次月缴纳。

纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。

首先房产税无论是经营自用还是出租、出典、无租使用或融资租赁等，都应收集房屋权属的法律凭证，双方诸如房产本，租赁合同、出典合同、融资合同等；

其次对于房屋权属有争议的，要注意在合同中约定好承担纳税义务的纳税主体，避免纳税义务不明确而造成欠缴税款，并注意纳税义务产生时点的证据；

最后属于免税范围的，应保留好相应的免税证据资料，做到真正的少缴税，以免证据不全，形成欠税。

4.土地使用税

现行《城镇土地使用税暂行条例》第2条规定:在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，为城镇土地使用税(以下简称土地使用税)的纳税义务人(以下简称纳税人)，应当依照本条例的规定缴纳土地使用税。

纳税义务发生时间：经批准开山填海整治的土地和改造的废弃土地，从使用的月份起免缴土地使用税5年至10年;

纳税人新征用的耕地，自批准征用之日起满一年时开始缴纳土地使用税，其余都是从次月起缴纳，如出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起计征城镇土地使用税;购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征城镇土地使用税;购置存量房，自办理房屋权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起计征城镇土地使用税;城镇土地使用税应注意使用土地面积和纳税时点的证据，诸如使用土地面积的法律凭证（购买、出租、出借等合同，以及房产权属转移的凭证等）；土地使用税应注意使用土地面积的相关权属证据，诸如土地使用证等；并要注意出租或出借房产合同等纳税义务的确定，注意纳税时间的确认，避免欠税欠缴。

5.环保税

在中华人民共和国领域和中华人民共和国管辖的其他海域，直接向环境排放应税污染物的企业事业单位和其他生产经营者为环境保护税的纳税人，应当缴纳环境保护税。

应税污染物，是指《环境保护法》所附《环境保护税税目税额表》《应税污染物和当量值表》规定的大气污染物、水污染物、固体废物和噪声。

不属于直接向环境排放污染物，不缴纳相应污染物的环境保护税的情形：

（1）企业事业单位和其他生产经营者向依法设立的污水集中处理、生活垃圾集中处理场所排放应税污染物的；

（2）企业事业单位和其他生产经营者在符合国家和地方环境保护标准的设施、场所贮存或者处置固体废物的。

暂予免征环境保护税的情形：

（1）农业生产（不包括规模化养殖）排放应税污染物的；

（2）机动车、铁路机车、非道路移动机械、船舶和航空器等流动污染源排放应税污染物的；

（3）依法设立的城乡污水集中处理、生活垃圾集中处理场所排放相应应税污染物，不超过国家和地方规定的排放标准的；

（4）纳税人综合利用的固体废物，符合国家和地方环境保护标准的；

（5）国务院批准免税的其他情形。

前款第（5）项免税规定，由国务院报全国人民代表大会常务委员会备案。

应税污染物的计税依据，按照下列方法确定：

（1）应税大气污染物按照污染物排放量折合的污染当量数确定；

（2）应税水污染物按照污染物排放量折合的污染当量数确定；

（3）应税固体废物按照固体废物的排放量确定；

（4）应税噪声按照超过国家规定标准的分贝数确定。

应税大气污染物、水污染物的污染当量数，以该污染物的排放量除以该污染物的污染当量值计算。每种应税大气污染物、水污染物的具体污染当量值，依照本法所附《应税污染物和当量值表》执行。

每一排放口或者没有排放口的应税大气污染物，按照污染当量数从大到小排序，对前三项污染物征收环境保护税。

每一排放口的应税水污染物，按照本法所附《应税污染物和当量值表》，区分第一类水污染物和其他类水污染物，按照污染当量数从大到小排序，对第一类水污染物按照前五项征收环境保护税，对其他类水污染物按照前三项征收环境保护税。

省、自治区、直辖市人民政府根据本地区污染物减排的特殊需要，可以增加同一排放口征收环境保护税的应税污染物项目数，报同级人民代表大会常务委员会决定，并报全国人民代表大会常务委员会和国务院备案。

应税大气污染物、水污染物、固体废物的排放量和噪声的分贝数，按照下列方法和顺序计算：

（1）纳税人安装使用符合国家规定和监测规范的污染物自动监测设备的，按照污染物自动监测数据计算；

（2）纳税人未安装使用污染物自动监测设备的，按照监测机构出具的符合国家有关规定和监测规范的监测数据计算；

（3）因排放污染物种类多等原因不具备监测条件的，按照国务院环境保护主管部门规定的排污系数、物料衡算方法计算；

（4）不能按照本条第（1）项至第（3）项规定的方法计算的，按照省、自治区、直辖市人民政府环境保护主管部门规定的抽样测算的方法核定计算。

纳税义务发生时间为纳税人排放应税污染物的当日。

纳税人应当向应税污染物排放地的税务机关申报缴纳环境保护税。

环境保护税按月计算，按季申报缴纳。不能按固定期限计算缴纳的，可以按次申报缴纳。

纳税人申报缴纳时，应当向税务机关报送所排放应税污染物的种类、数量，大气污染物、水污染物的浓度值，以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。

纳税人按季申报缴纳的，应当自季度终了之日起15日内，向税务机关办理纳税申报并缴纳税款。纳税人按次申报缴纳的，应当自纳税义务发生之日起15日内，向税务机关办理纳税申报并缴纳税款。

税务机关应当将纳税人的纳税申报数据资料与环境保护主管部门交送的相关数据资料进行比对。

环保税2018年刚刚实施，纳税人按照应税污染物的排放量缴纳环保税，但现实执行中，应税污染物的排放量只能借助污染物监测设备和专业环境保护主管部门测算，纳税人应税污染物排放量确定的数据资料证据是缴纳环保税的核心，其次关注环保税的申报缴纳期限，避免欠税引起对纳税人生产经营不利的一系列法律后果。